Rückstellung für die Aufbewahrung von Geschäftsunterlagen

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Grundsätze

Zur Aufbewahrung von Unterlagen und den Aufbewahrungsfristen enthält der § 257 HGB sowie der § 147 AO die entsprechenden Regelungen. Die handels- und steuerrechtlichen Vorschriften stimmen größten Teils überein. Für die betriebliche Praxis sind überwiegend die steuerrechtlichen Vorschriften relevant (Steuer- und handelsrechtliche Aufbewahrungspflichten).

Mit seinem Urteil vom 19.08.2002 (VIII R 30/01) schuf der Bundesfinanzhof die Pflicht zur Bildung einer Rückstellung für zukünftige Kosten der Aufbewahrung von Geschäftsunterlagen.
Leitsätze:

Für die zukünftigen Kosten der Aufbewahrung von Geschäftsunterlagen, zu der das Unternehmen gemäß § 257 HGB und § 147 AO 1977 verpflichtet ist, ist im Jahresabschluss eine Rückstellung zu bilden.

Mit dem Urteil vom 18. Januar 2011 (X R 14/09) hat der Bundesfinanzhof entschieden, dass Rückstellungen für die Aufbewahrung von Geschäftsunterlagen die voraussichtlichen Aussonderungsmöglichkeiten berücksichtigen müssen.
Leitsätze:

1. Für die Pflicht zur Aufbewahrung von Geschäftsunterlagen ist eine Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten in Höhe der voraussichtlich zur Erfüllung der Aufbewahrungspflicht erforderlichen Kosten zu bilden (Anschluss an BFH-Urteil vom 19. August 2002 VIII R 30/01, BFHE 199, 561, BStBl II 2003, 131).
2. Für die Berechnung der Rückstellung sind nur diejenigen Unterlagen zu berücksichtigen, die zum betreffenden Bilanzstichtag entstanden sind.
3. Die voraussichtliche Aufbewahrungsdauer bemisst sich grundsätzlich nach § 147 Abs. 3 Satz 1 AO. Wer sich auf eine voraussichtliche Verlängerung der Aufbewahrungsfrist beruft, hat die tatsächlichen Voraussetzungen dafür darzulegen.

Es sind grundsätzlich alle Aufwendungen anzusetzen, die durch die Erfüllung der Verpflichtung bedingt sind.

Für die Handelsbilanz ist der § 253 Abs. 1 Satz 2 HGB maßgebend:

Verbindlichkeiten sind zu ihrem Erfüllungsbetrag und Rückstellungen in Höhe des nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung notwendigen Erfüllungsbetrages anzusetzen.

Für die Steuerbilanz ist der § 6 Abs. 1 Nr. 3a Buchstabe b EStG maßgebend:

Rückstellungen sind höchstens insbesondere unter Berücksichtigung folgender Grundsätze anzusetzen:
....
b) Rückstellungen für Sachleistungsverpflichtungen sind mit den Einzelkosten und den angemessenen Teilen der notwendigen Gemeinkosten zu bewerten;

Berechnung der Rückstellung

Bei gemieteten Geschäftsräumen besteht der Rückstellungsaufwand größtenteils aus den auf das Archiv entfallenden anteiligen Mietaufwendungen.

Bei eigenen Räumlichkeiten setzen sich die anteiligen Gebäudekosten für das Archiv aus der aufgeteilten Gebäudeabschreibung sowie den Kosten für Versicherungen, Grundsteuer, Nebenkosten (Strom, Heizung, Reinigung, ...) und Instandhaltungsarbeiten zusammen.

Kosten für die Ausstattung sind über die entsprechende Abschreibung der Einrichtungsgegenstände einzubeziehen.

Außerdem können Personalkosten anfallen.

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Der Rückstellungsbetrag kann nach zwei Methoden berechnet werden:

  • Bei der Einzelermittlungsmethode werden die jährlich anfallenden Kosten für die aufzubewahrenden Unterlagen eines jeden aufzubewahrenden Jahrgangs separat ermittelt und anschließend mit der jeweiligen Jahresanzahl bis zum Ablauf der Aufbewahrungsfrist multipliziert.
  • Die jährlichen rückstellungsfähigen Kosten werden mit der durchschnittlichen Restaufbewahrungsdauer multipliziert. Bei einer Aufbewahrungsfrist von 10 Jahren beträgt diese durchschnittliche Restaufbewahrungsdauer 5,5 Jahre als arithmetisches Mittel. Dieser Wert ist durch ein Urteil des Niedersächsischen FG vom 21.01.2009 (3 K 12371/07) bestätigt. Dazu kommen noch einmalig anfallende Kosten (Digitalisierung, Einlagerung, ...).

Buchungssätze bei Rückstellungen für die Aufbewahrung von Geschäftsunterlagen

Die entsprechende Buchung lautet: Aufwandskonto an Rückstellungen
Die Aufwandsbuchung verringert den Gewinn des Abschlussjahres. Mit Hilfe der Position Rückstellungen wird dieser Betrag in das neue Jahr übernommen.

Rückstellungen für die Aufbewahrung von Geschäftsunterlagen werden im SKR04 und SKR03 auf folgenden Sachkonten ausgewiesen:

Kontenrahmen SKR04 Kontenrahmen SKR03

Bilanzkonten:

  • 3096 - Rückstellungen zur Erfüllung der Aufbewahrungspflichten

Bilanzkonten:

  • 0966 - Rückstellungen zur Erfüllung der Aufbewahrungspflichten

Aufwandskonten:

  • 6010 - Löhne
  • 6220 - Abschreibungen auf Sachanlagen (ohne AfA auf Kfz und Gebäude)
  • 6310 - Miete (unbewegliche Wirtschaftsgüter)
  • 6320 - Heizung
  • ....

Aufwandskonten:

  • 4110 - Löhne
  • 4210 - Miete (unbewegliche Wirtschaftsgüter)
  • 4230 - Heizung
  • 4830 - Abschreibungen auf Sachanlagen (ohne AfA auf Kfz und Gebäude)
  • ....
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